Declaración extemporánea sin especificación del periodo regularizado

TS 31-10-22

Cuando en una declaración complementaria presentada de forma espontánea no se hace referencia al período regularizado, se admite la aplicación de una sanción.

Requisitos de una declaración extemporánea

Una entidad, en relación con unos préstamos financieros que han generado una serie de gastos financieros, al no estar sujetos pero exentos del IVA, no los incluyó en las tres declaraciones trimestrales del IVA correspondientes. No obstante, en la autoliquidación del IVA del cuarto trimestre del año, se incluye la regularización de la deuda correspondiente a las deudas del IVA devengadas y repercutidas en los tres primeros trimestres, pero sin identificar a qué periodos de liquidación se referían.

La Administración consideró que se trataba de un anticipo comercial, por lo que procedió a la apertura de un expediente sancionador como una infracción leve prevista en la LGT art.191.6, imponiendo una sanción del 50% de la cuota no ingresada en plazo por comisión de la citada infracción, al no resultar aplicable en este caso el recargo correspondiente por presentación extemporánea de la LGT art.27.4. Al haber resultado el importe de la sanción impuesta mayor al que hubiese resultado si se hubiese aplicado dicho recargo, se plantea si dicha sanción no es contraria al derecho de la Unión Europea y los principios constitucionales que rigen el ejercicio de la potestad sancionadora (como el principio de proporcionalidad).

A efectos de la aplicación de los recargos por presentación extemporánea, se exigen, siempre que no haya existido requerimiento previo, una serie de requisitos:

– extemporaneidad de la declaración o autoliquidación;

– identificación del periodo impositivo que se refieren las bases y cuotas a regularizar;

– surgimiento de una deuda tributaria a ingresar; y

– espontaneidad de la declaración-liquidación o autoliquidación, sin requerimiento previo por la Administración tributaria.

Con base en lo anterior y, al no haberse indicado el periodo impositivo concreto al que se refiere la declaración extemporánea, la Administración impuso una sanción.

El derecho de la UE en casos similares ha considerado que un juez nacional puede inaplicar una ley nacional que resulte desproporcionada en el sistema del IVA, siempre que resulte contraria al principio de proporcionalidad (TJUE 26-4-17, asunto C-564/15).

Asimismo, y teniendo en cuenta que las sanciones deben imponerse para alcanzar los objetivos de garantizar la correcta recaudación del impuesto y prevenir el fraude, se admite que los tribunales tengan un margen para la aplicación del principio de proporcionalidad en materia tributaria, atendiendo a la naturaleza y gravedad de la infracción y el método de determinación de la cuantía (TJUE 15-4-21, asunto C-935/19; TJUE 26-4-17, asunto C-564/15).

Por tanto y, con base en la jurisprudencia, no puede entenderse que esta cuestión sea contraria ni al derecho de la UE ni al principio de proporcionalidad, al existir un perjuicio económico para la Administración derivado de no ingresar el recargo que hubiera procedido de haber regularizado el IVA no declarado de manera correcta.

Resulta relevante a estos efectos el hecho de que el sujeto pasivo de forma consciente y deliberada haya cometido una conducta antijurídica, al haber declarado de forma tardía una deuda, y además, no haber identificado el periodo al que correspondía.